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稅務風險專題:不良資產合規處理 避免稅務風險

作者:馮申

根據會計準則和稅收法規,不良資產的處置方式決定稅務處理方式,當事人應該高度重視其合規性,否則很容易出現稅務風險。

根據中國銀行保險監督管理委員會公布的數據顯示,截至2019年第二季度末,我國商業銀行不良貸款餘額已經高達2.24萬億元。目前,我國不良資產領域規模很大,通常采用債務重組等方式進行處置。根據會計準則和稅收法規,不良資產的處置方式決定稅務處理方式,當事人應該高度重視其合規性,準確進行後續調整。

日前,中國銀行保險監督管理委員會更新公布了2019年商業銀行主要指標分機構類情況。截至2019年第二季度末,我國商業銀行不良貸款餘額約2.24萬億元。商業銀行不良貸款,是銀行不良資產的主要構成部分。根據會計準則和稅收法規,不良資產的處置方式決定稅務處理方式,當事人應該高度重視其合規性,否則很容易出現稅務風險。

債務重組 常見的處置方式

不良資產是一個泛概念,指由於宏觀環境劇烈變化,或經營失敗而使企業或個人陷入困境的資產,資產形態包括債權資產、實物資產以及股權、知識產權等無形資產。比較常見的不良資產,主要包括銀行不良貸款和不良債權,證券、信托不良資產和企業不良資產等。

舉例來說,2018年5月10日,A公司將一批原材料銷售給B公司,價格合計500萬元。2018年11月20日,B公司出現財務困難,無法按期付款。由於A公司對B公司的應收賬款500萬元,超過3個月仍未收回,這筆無法收回的應收賬款,就構成了A公司的不良資產。

針對這筆不良資產,A公司應如何處置?

目前,實務中比較常用的不良資產處置方法,是通過非貨幣資產清償債務、債權轉股權等方式,進行債務重組。債務重組,又稱債務重整,指在債務人發生財務困難情況下,債權人按照其與債務人達成的協議或者法院的裁定作出讓步的事項。也就是說,隻要修改了原定債務償還條件的,即債務重組時確定的債務償還條件不同於原協議的,均為債務重組。

本案中,經雙方協商,A公司同意B公司用一台專用機械設備抵賬。也就是說,A公司采取了與B公司進行債務重組的方式,對這筆500萬元不良資產進行處置。

稅務處理 納稅調整要合規

通過債務重組方式對不良資產進行處置,涉及重組損益的稅務處理。

接上例。假設B公司抵賬設備的曆史成本是450萬元,累計折舊為80萬元,清理費用等需5萬元,同時,該設備的公允價值為400萬元,A公司未對應收B公司賬款計提壞賬準備。那麼,A公司和B公司應如何進行稅務處理?

對債權人A公司來說,其收到設備的公允價值400萬元與放棄的債權500萬元的差額,應確認為債務重組損益100萬元,並可以在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除。在會計處理中,該設備的成本為400萬元,在將來計提固定資產折舊時,按公允價值400萬元計算,並在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除。由於A公司已經按照企業會計準則的規定,確認了債務重組損益100萬元,因此,暫不需要進行納稅調整。

對於債務人B公司而言,債務人應分別計算該設備按公允價值的轉讓所得,和債務重組協商讓步部分的所得,並分別進行納稅調整。在計算企業所得稅時,應確認轉讓設備的所得25萬元,和債務重組所得100萬元。B公司一共實現的債務重組收益為125萬元,並按照企業會計準則的要求進行了確認。因此,債務人無須專門進行納稅調整。

後續調整 處理方式有差異

實務中,不良資產債務重組的償債方式,主要有非貨幣性資產清償債務、債權轉股權等。不同的方式,具體的稅務處理也不同,當事人應予以關注。

如果債務人以低於債務賬麵價值的現金清償債務,那麼,對債權人和債務人來說,現行會計準則要求雙方分別將償還的現金低於債務賬麵價值的部分,計入當期損益。這與稅法的要求一致,因此,債權人和債務人不需進行納稅調整。

如果債務人以非現金資產清償債務,根據現行企業會計準則規定,以非現金資產清償債務的,債務人應當將重組債務的賬麵價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額,計入當期損益。轉讓的非現金資產公允價值與其賬麵價值之間的差額,計入當期損益。

如果債務人采用將債務轉為資本的方式清償債務,除企業改組或清算另有規定外,債務人應當將重組債務的賬麵價值與債權人因放棄債權而享有的股權的公允價值的差額,確認為債務重組所得,計入當期應納稅所得額。

還有一種情形是,雙方選擇修改其他債務條件,例如延長債務償還期限、延長債務償還期限並加收利息、延長債務償還期限並減少債務本金或債務利息等。在這種情況下,按照現行企業會計準則的規定,債務人應以將來應付金額的現值與重組債務賬麵價值的差額,作為重組收益,計入當期損益。而稅法上並沒有使用現值的概念,這就不可避免地導致稅會差異,需要企業進行納稅調整。


編輯:李星紅

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